Please download to get full document.

View again

of 21
All materials on our website are shared by users. If you have any questions about copyright issues, please report us to resolve them. We are always happy to assist you.

De wijziging van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de Successiewet

Category:

Memoirs

Publish on:

Views: 8 | Pages: 21

Extension: PDF | Download: 0

Share
Related documents
Description
De wijziging van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de Successiewet Bachelorscriptie Fiscale Economie Astrid van der Werff juli 2011 Mw. dr. S.J. Mol-Verver Studiejaar Fiscale Economie
Transcript
De wijziging van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de Successiewet Bachelorscriptie Fiscale Economie Astrid van der Werff juli 2011 Mw. dr. S.J. Mol-Verver Studiejaar Fiscale Economie Universiteit van Amsterdam 2 Inhoudsopgave 1 Inleiding 1 2 De bedrijfsopvolgingsfaciliteit Inleiding De bedrijfsopvolgingsfaciliteit en de aanmerkelijkbelanghouder Wetsgeschiedenis De regeling anno Voorwaarden voor de bedrijfsopvolgingsregeling Aanmerkelijk belang Ondernemingsvermogen Bezits- en voortzettingsvereiste 6 3 Het wijzigingsproces Inleiding Beoogde doelen Eenvoudigheid Toegankelijkheid Evenwichtigheid 9 4 Toetsing van de beoogde doelen Inleiding Eenvoudigheid Toegankelijkheid Evenwichtigheid Rechtsvormneutraliteit Overdracht bij leven en overlijden Direct en indirect gehouden aandelen 15 5 Conclusie 17 1 1 Inleiding De Successiewet wordt al tijden als onnodig complex bevonden in de belastingpraktijk. In 2008 verklaarde toenmalig staatssecretaris Jan Kees de Jager tijdens een gastcollege bij de Universiteit van Tilburg dat de huidige Successiewet net een bord spaghetti was. Naast deze politieke kritiek op het erfrecht neemt ook de maatschappelijke kritiek op de Successiewet toe. Er klinken geluiden om de erfbelasting volledig op te heffen. Zo ver wil de wetgever niet gaan, maar inhakende op de kritieken is per 2010 de Successiewet grondig herzien en zijn de begrippen erf- en schenkbelasting geïntroduceerd in plaats van de term erf- en schenkingsrecht. Bij deze herziening hebben ook belangrijke wijzigingen plaatsgevonden in de bedrijfsopvolgingsfaciliteit. Deze faciliteit beoogt de overdracht van reële ondernemingen mogelijk te maken bij overlijden van de ondernemer. Zonder de bedrijfsopvolgingsfaciliteit zijn de erfgenamen zodanig veel erfbelasting verschuldigd, dat de continuïteit van de onderneming in gevaar kan komen. De wetgever wil dit voorkomen en heeft daarom de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in het leven geroepen. Indien gebruik wordt gemaakt van deze faciliteit, wordt sinds 2010 een voorwaardelijke vrijstelling verleend en dit bedrag wordt onder bepaalde voorwaarden na vijf jaar definitief kwijtgescholden. De wetgever streefde bij de wijziging van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit naar drie doelen. In zijn Memorie van Toelichting 1 zegde hij toe de regeling eenvoudiger, toegankelijker en evenwichtiger te willen maken. De invulling van deze begrippen heeft hij in deze memorie vervolgens uitgebreid toegelicht door het noemen van een tiental nevendoelstellingen. Inmiddels meer dan anderhalf jaar na de wijziging van de Successiewet wordt het tijd om de balans op te maken. Om aan deze reflectie bij te dragen wil ik in mijn scriptie ingaan op de vraag in hoeverre de wetgever de beoogde doelen van de wijziging van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de Successiewet heeft behaald. Deze centrale vraag wordt beperkt tot de aanmerkelijkbelanghouders binnen de faciliteit. Verder richt deze scriptie zich vanwege de omvang slechts op de hoofdlijnen van de faciliteit. In dit licht wordt de nieuw ingevoerde doorschuiffaciliteit voor aanmerkelijk belang in de inkomstenbelasting, met meer neutraliteit als doel, eveneens achterwege gelaten. Met de probleemstelling wil ik bijdragen aan de discussie over de positieve en negatieve aspecten van de gewijzigde 1 Memorie van Toelichting, Kamerstukken II 2008/09, 31930, nr. 3, VN 2009/22.3, blz. 4 2 bedrijfsopvolgingsfaciliteit en uiteindelijk beoordelen of en in welke mate de doelen van de wetgever zijn behaald. Om grip te krijgen op de bedrijfsopvolgingsfaciliteit, wordt begonnen met een literatuuronderzoek om de achtergrond van de faciliteit te beschrijven. Hierin wordt de bedrijfsopvolgingsfaciliteit en de aanmerkelijkbelanghouder nader toegelicht. Daarnaast wordt de wetsgeschiedenis van de faciliteit beschreven en volgt er een uiteenzetting van de huidige wetgeving. In paragraaf 3 wordt ingegaan op het wijzigingsproces van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit. Hierbij staan de beoogde doelen van de wetgever centraal. In de vierde paragraaf wordt getoetst in hoeverre de benoemde doelen zijn bereikt bij de wijziging van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit. Tot slot volgt de conclusie, waarin de uiteindelijke balans wordt opgemaakt. 3 2 De bedrijfsopvolgingsfaciliteit 2.1 Inleiding De bedrijfsopvolgingsfaciliteit is een complexe regeling met verschillende facetten. In mijn scriptie beperk ik mij vanwege de omvang tot de toepassing van de faciliteit voor aanmerkelijkbelanghouders 2 (hierna: AB-houders). Deze paragraaf biedt een introductie in de terminologie en de relevante aspecten van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit. Ik begin allereerst met een beschrijving van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit en de betekenis hiervan voor de ABhouder. Vervolgens wordt de wetsgeschiedenis van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit tot 2010 beschreven. Tot slot worden de relevante onderdelen van de nieuwe faciliteit in het licht van de AB-houder uiteengezet. 2.2 De bedrijfsopvolgingsfaciliteit en de aanmerkelijkbelanghouder De bedrijfsopvolgingsfaciliteit is een faciliteit binnen de Successiewet 1956 die ziet op de continuïteit van ondernemingen. Wanneer een ondernemer overlijdt, zijn de erfgenamen in beginsel erfbelasting verschuldigd over het geërfde ondernemingsvermogen. Om te voorkomen dat vanwege de verschuldigde belasting de onderneming gestaakt zou moeten worden, kan een beroep worden gedaan op de bedrijfsopvolgingsfaciliteit 3. In het geval van vererving van aandelen vereist de toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit dat er sprake moet zijn van een aanmerkelijk belang bij de erflater 4. Anders dan bij de oude regeling uit de Invorderingswet 1990, is het sinds 2002 niet meer vereist voor de erfgenaam om een aanmerkelijk belang te ontvangen 5. Deze verruiming van de wet zorgde er voor dat in het geval van meerdere erfgenamen de faciliteit toch van toepassing is. Indien er sprake is van een aanmerkelijk belang bij de erflater vindt de faciliteit toepassing, mits er is voldaan aan twee voorwaarden 6. Allereerst mogen de feitelijke werkzaamheden van de vennootschap waar het aanmerkelijk belang in wordt gehouden niet onmiddellijk of middellijk uit beleggingsactiviteiten bestaan. Ten tweede is de faciliteit alleen 2 Artikel 4.6 Wet IB Artikel 35b lid 1 SW 4 Art. 35 lid 2 sub b SW 5 Bindels, M. (2002). Bedrijfsopvolging in de Successiewet. Weekblad Fiscaal Recht, Schut, H.J. (2007). Aanbevelingen tot aanpassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de Successiewet Weekblad Fiscaal Recht, 2007, 327 4 van toepassing op het materiële ondernemingsvermogen van de onderneming en telt derhalve het beleggingsvermogen (grotendeels) niet mee. 2.3 Wetsgeschiedenis In 2002 werd de bedrijfsopvolgingsfaciliteit opgenomen in de Successiewet 1956 (hierna: SW). Voor die tijd was de faciliteit, zij het in een andere vorm, onderdeel van de Invorderingswet In deze vorm was de regeling oorspronkelijk beperkt tot uitstel van betaling van de verschuldigde successiebelasting op ondernemingsvermogen, mits er sprake was van het in gevaar komen van een sociaal-economisch belang 7. Dit belang heeft de wetgever uitgelegd als het belang van behoud van werkgelegenheid en economische diversiteit 8. De continuïteit van de onderneming speelt daarin een belangrijke rol. De wetgever heeft willen voorkomen dat een onderneming gestaakt zou moeten worden wegens een gebrek aan financiële middelen als gevolg van verschuldigde successiebelasting. In 1997 heeft binnen de Invorderingswet met de Wet fiscale structuurversterking een belangrijke wijziging plaatsgevonden. De bestaande uitstelfaciliteit werd uitgebreid met een kwijtscheldingsonderdeel 9 Dit hield in dat de successiebelasting die verschuldigd was over het ondernemingsvermogen, gedeeltelijk kon worden kwijtgescholden en voor het restant uitstel van betaling zonder invorderingsrente van toepassing was, mits aan bepaalde voorwaarden werd voldaan. Deze faciliteit binnen de Invorderingswet kende twee belangrijke knelpunten die de wetgever in zijn kabinetsstandpunt 10 noemt. Allereerst werden IB-ondernemingen en zelfstandige rechtspersonen ongelijk behandeld en was de waardering van ondernemingsvermogen onduidelijk. Ten tweede vond de wetgever dat de faciliteit beter binnen het heffingstraject paste dan in het invorderingstraject. Op grond van deze redenen is de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in 2002 naar de Successiewet 1956 overgeheveld. Het doel van de faciliteit is bij deze overdracht onveranderd gebleven: de continuïteit van de onderneming nam in de Successiewet opnieuw een centrale plaats in. Inhoudelijk vonden echter wel wijzigingen plaats 11. De belangrijkste wijziging behelsde de veranderde 7 Artikel 25 Invorderingswet Memorie van Toelichting, Kamerstukken II, nr /1998, blz. 7 9 Hoeve, H. en van Gorkom, P. (2004). Bedrijfsopvolgingsfaciliteiten in de sfeer van successie- en schenkingsrecht. Deventer: Kluwer, blz Kabinetsstandpunt herziening Successiewet 1956, V-N 2001/ Bindels, M. (2002). Bedrijfsopvolging in de Successiewet. Weekblad Fiscaal Recht, 2002, 1186 5 waardering van ondernemingsvermogen. Daarnaast werd het vrijstellingstarief verruimd en kreeg de uitstelregeling een rentedragend karakter. 2.4 De regeling anno 2010 Sinds de introductie van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de Successiewet in 2002 is er regelmatig literatuur verschenen over de complexiteit en de onduidelijkheid van deze regeling 12. De wetgever heeft naar aanleiding van deze kritieken besloten de wet grondig te herzien. In hoofdlijnen houdt de wet anno 2010 in dat de verkrijger op verzoek gebruik kan maken van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit. Afhankelijk van de waarde van de objectieve onderneming waarop de aandelen betrekking hebben, vindt een voorwaardelijke vrijstelling van 100% (tot ) of 83% (boven ) plaats en wordt uitstel van betaling verleend over de resterende 17% die in beginsel niet voorwaardelijk is vrijgesteld 13. Sinds 2010 wordt slechts over dit laatste bedrag een conserverende aanslag opgelegd. Voorheen werd eveneens een conserverende aanslag opgelegd voor het bedrag dat onder de voorwaardelijke vrijstelling valt Voorwaarden voor de bedrijfsopvolgingsregeling Om in aanmerking te komen voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteit dienen AB-houders vanaf 2011 te voldoen aan een aantal vereisten 15. Allereerst dient er sprake te zijn van een (fictief) aanmerkelijk belang bij de erflater. Daarnaast dient de onderneming waarop de aandelen betrekking hebben een objectieve onderneming te zijn waarvan slechts het ondernemingsvermogen in aanmerking komt voor de vrijstelling. Tot slot gelden er een bezitsvereiste voor de erflater en een voortzettingsvereiste voor de verkrijger Aanmerkelijk belang Het eerste vereiste voor de toepassing van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit is de aanwezigheid van een aanmerkelijk belang (art. 35c SW) bij de erflater. Hiervoor wordt verwezen naar afdeling 4.3 Wet IB, waarin wordt gesteld dat er sprake is van een aanmerkelijk belang wanneer iemand direct of indirect 5% of meer van het aandelenkapitaal bezit. 12 Wijkerslooth-Lhoëst, S.A.M. (2008) Contouren nieuwe bedrijfsopvolgingsfaciliteit voor de nieuwe Wet schenk- en erfbelasting: geen afstel maar uitstel! Weekblad Fiscaal Recht,2008, Artikel 35b lid 1 en 2 SW Artikel 37 lid 2 SW oud 15 Artikel 35c t/m 35e SW 1956 6 Aandelen die op grond van de meetrekregeling (Art 4.10 Wet IB) een aanmerkelijk belang vormen kwalificeren niet voor de faciliteit (Art 35c SW). Dit is volgens de Beer 16 een logisch gevolg van het feit dat de wetgever de faciliteiten alleen wil verlenen wanneer er van een ondernemer wordt verkregen. Ook de wetgever sluit hierbij aan: volgens hem is de meetrekregeling een anti-misbruikregeling en is er geen aanleiding om deze aandeelhouders als ondernemers te betrekken in de Successiewet 17. Naast een direct aanmerkelijk belang is een indirect aanmerkelijk belang, bijvoorbeeld via een houdsterstructuur, een veel voorkomende situatie in de praktijk. Hierbij heeft de aandeelhouder een aanmerkelijk belang in een lichaam dat zelf geen materiële onderneming drijft, maar die een dochter bezit waarin wel een materiële onderneming wordt gedreven. Sinds de herziening van de Successiewet worden op grond van artikel 35c lid 5 SW de bezittingen en schulden onder bepaalde voorwaarden toegerekend aan de houdstermaatschappij en kwalificeert deze structuur zich voor de bedrijfsopvolgingsregeling. Voor 2010 werd bepaald of een holdingstructuur in aanmerking kwam voor de faciliteit door middel van de zogenoemde beleidseis: wanneer een houdstermaatschappij het beleid van de werkmaatschappij in voldoende mate bepaalde, kwam deze in aanmerking voor de bedrijfsopvolgingsfaciliteit 18. Preferente aandelen kwalificeren slechts onder vier voorwaarden 19. Allereerst gelden zij als kwalificerend aanmerkelijk belang als de preferente aandelen een omzetting vormen van een eerder gehouden aanmerkelijk belang van gewone aandelen. Daarnaast dient deze omzetting gepaard te zijn gegaan met het toekennen van de gewone aandelen aan een ander. Ten derde dient ten tijde van de omzetting de vennootschap waarop de aandelen betrekking hebben een onderneming te drijven. Tot slot dient de verkrijger van preferente aandelen minimaal 5% van de geplaatste gewone aandelen te bezitten Ondernemingsvermogen Een tweede vereiste om de bedrijfsopvolgingsfaciliteit te kunnen toepassen is de verkrijging van ondernemingsvermogen. Voor het ondernemingsbegrip werd vóór 2010 verwezen naar zowel de Wet IB 2001 als de Wet Vpb 1969, maar sinds de wijziging wordt er voor zowel IBondernemingen als kapitaalvennootschappen verwezen naar de wet IB In deze afdeling 16 Beer, A.M.A. de (2009). Enkele kanttekeningen bij de herziene bedrijfsopvolgingsregeling voor aanmerkelijkbelangaandelen. Weekblad Fiscaal Recht, 2009, Kamerstukken II , , nr. 9, blz Artikel 7a, lid 2, Uitvoerings regegeling SW oud 19 Art 35c lid 4 SW 1956 7 is het begrip onderneming niet afgebakend, maar wordt er gebruik gemaakt van de jurisprudentie. Er wordt zodoende bekeken of een organisatie duurzaam is, er sprake is van kapitaal en arbeid en er een winstoogmerk is. Voor de toepassing van de faciliteit kwalificeert in beginsel alleen het ondernemingsvermogen. Op grond van Art. 35c lid 1 sub c SW mag het beleggingsvermogen van de onderneming worden meegerekend als kwalificerend ondernemingsvermogen tot een maximum van 5% van het ondernemingsvermogen Bezits- en voortzettingsvereiste Een nieuwe voorwaarde die de wetgever sinds 2010 stelt is het bezitsvereiste. Artikel 35d SW stelt dat een houder van een aanmerkelijk belang dit belang minimaal één jaar voor zijn overlijden in zijn bezit moet hebben gehad. Dit geldt eveneens voor ter beschikking gestelde onroerende zaken en gestort beleggingsvermogen 20. Deze voorwaarde is geïntroduceerd om te voorkomen dat er misbruik wordt gemaakt van het vrijstellingspercentage van 100% 21. Het aanmerkelijk belang vormt immers een belast vermogen en wordt via de faciliteit omgezet in een onbelast vermogen. Zo is bijvoorbeeld gebleken dat zonder de bezitseis men vlak voor het verwachte overlijden vermogensbestanddelen kan kopen die na het overlijden kwalificeren voor de faciliteit en derhalve vrijgesteld worden 22. Ter aanvulling op het bezitsvereiste heeft de wetgever eveneens een voortzettingsvereiste opgenomen in de faciliteit. Artikel 35e SW stelt dat de verkrijger van een aanmerkelijk belang deze aandelen gedurende vijf jaren niet mag vervreemden of mag omzetten in preferente aandelen. Daarbij mag het lichaam waarop de aandelen betrekking hebben niet ophouden met winst maken. Wordt er niet voldaan aan één van deze eisen, vervalt de (voorwaardelijke) vrijstelling. 20 Wijkerslooth-Lhoëst, S.A.M. (2010). De nieuwe bedrijfsopvolgingsregeling: Vragen, antwoorden en nieuwe vragen. WPNR, 2010, 6841, 21 Haan, A. de (2009). De bedrijfsopvolgingsregeling: stimulering of grondslagversmalling? FED, 2009, Hof Amsterdam 19 december 2008, nr. 07/00919 t/m 07/00930, MK I, V-N 2009/23.19 8 3 Het wijzigingsproces van de bedrijfsopvolgingsfaciliteit 3.1 Inleiding De bedrijfsopvolgingsfaciliteit zoals beschreven in de tweede paragraaf wekte steeds meer kritiek op. In de praktijk werd deze regeling als complex en onevenwichtig ervaren en in 2010 werd als antwoord op deze kritieken de herziene Successiewet geïntroduceerd. In deze paragraaf worden de beoogde doelen van de wijziging genoemd en toegelicht. Dit biedt een basis voor de toetsing van de nieuwe wetgeving in de vierde paragraaf. 3.2 Beoogde doelen De wetgever gaf bij de wetswijziging aan dat hij drie hoofddoelen voor ogen had. De bedrijfsopvolgingsfaciliteit moest eenvoudiger, toegankelijker en evenwichtiger. In zijn Memorie van Toelichting 23 werd specifieker uitgelegd wat er precies met deze doelen werd bedoeld. Door het terugdringen van de oplegging van conserverende aanslagen zou vereenvoudiging worden gerealiseerd. Door wettelijke bepalingen zoveel mogelijk bij elkaar te plaatsen en door bestaande beleidsbesluiten grotendeels te codificeren wordt de faciliteit toegankelijker gemaakt. Evenwichtigheid wordt volgens de wetgever bereikt door meer aan te sluiten bij de economische praktijk van bedrijfsoverdrachten. In deze paragraaf worden de doelen nader toegelicht Eenvoud Om de bedrijfsopvolgingsfaciliteit in de uitvoeringspraktijk eenvoudiger te maken, dient volgens de wetgever het aantal conserverende aanslagen sterk te worden teruggedrongen. Voorheen werd de verschuldigde successiebelasting over het ondernemingsvermogen in één conserverende aanslag opgelegd, welke vervolgens werd opgesplitst in twee voorwaardelijke vrijstellingen en een uitstelfaciliteit. In de praktijk blijkt dit veelal een onnodig ingewikkelde administratieve last voor zowel de belastingplichtige als de Belastingdienst. Janssen 24 geeft in dit licht aan dat in 90% van de gevallen de conserverende aanslag wordt verminderd dan wel kwijtgescholden, omdat er door de erfgenaam wordt voldaan aan het voortzettingsvereiste. De wetgever legt in zijn Memorie van Toelichting 25 uit dat hij een systeem wil introduceren waarbij slechts een aanslag wordt opgelegd voor de verschuldigde belasting. Het 23 Memorie van Toelichting, Kamerstukken II 2008/09, 31930, nr. 3, VN 2009/22.3, blz 5 24 Janssen, R.L.M.C. (2009) Vernieuwde bedrijfsopvolgingsfaciliteiten. Weekblad Fiscaal Recht, 2009, Memorie van Toelichting, Kamerstukken II 2008/09, 31930, nr. 3, VN 2009/22.3, blz 5 9 voorwaardelijk vrijgestelde bedrag wordt derhalve niet opgenomen in de aanslag, maar hierin dienen wel de gevolgen voor de belasting te worden genoemd in het geval de onderneming niet wordt voortgezet Toegankelijkheid Voor de wijziging van de Successiewet is deze doelstelling inhoudelijk minder interessant en wordt daarom ook slechts kort besproken. In tegenstelling tot de vereenvoudiging vindt de doelstelling van toegankelijkheid niet plaats op het niveau van de praktijk, maar op het niveau van wetgeving. Met de term toegankelijk bedoelt de wetgever dat de wetsbepalingen en besluiten die betrekking hebben op de faciliteit zoveel mogelijk worden geclusterd en gecodificeerd. Op deze manier wordt men minder doorverwezen naar wetten die elders zijn opgenomen en wordt de faciliteit daardoor toegankelijker Evenwichtigheid Het doel om de bedrijfsopvolgingsfaciliteit evenwichtiger te maken is verreweg de belangrijkste en meest uitgebreide doelstelling van de wetgever. In algemene zin dient de faciliteit meer aan te sluiten bij de economische praktijk van bedrijfsoverdrachten. In de Memorie van Toelichting splitst de wetgever dit in drie subdoelen. Allereerst dient er zo min mogelijk verschil te bestaan tussen overdrachten in de winstsfeer en aanmerkelijkbelangsfeer. De wetgever wil minder onderscheid tussen een DGA van een BV en een ondernemer voor de IB en beoogt daarmee rechtsvormneutraliteit. De wetgever hanteert in zijn Memorie van Toelichting 26 twee middelen teneinde deze neutraliteit te bereiken. Ten eerste sluit hij aan bij het ondernem
Similar documents
View more...
Search Related
We Need Your Support
Thank you for visiting our website and your interest in our free products and services. We are nonprofit website to share and download documents. To the running of this website, we need your help to support us.

Thanks to everyone for your continued support.

No, Thanks