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SERVIZIO FISCALE NUOVO REGIME IVA PER LE PRESTAZIONI RESE DA COOPERATIVE SOCIALI

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SERVIZIO FISCALE CIRCOLARE N. 2 del NUOVO REGIME IVA PER LE PRESTAZIONI RESE DA COOPERATIVE SOCIALI La legge 28/12/2015, n. 208, pubblicata in G.U. Serie Generale n. 02, del 0/12/2015 (Legge
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SERVIZIO FISCALE CIRCOLARE N. 2 del NUOVO REGIME IVA PER LE PRESTAZIONI RESE DA COOPERATIVE SOCIALI La legge 28/12/2015, n. 208, pubblicata in G.U. Serie Generale n. 02, del 0/12/2015 (Legge di Stabilità 2016), ha rivoluzionato il sistema IVA delle cooperative sociali. Le novità sono state disposte dall art. 1, commi 960, 961, 962 e 96, della predetta legge e riguardano, in sintesi i seguenti aspetti: l abrogazione del numero 41-bis, della Tabella A, parte II, allegata al D.P.R. n. 6/1972, il quale prevedeva l applicazione dell aliquota IVA del 4%; l introduzione di una nuova aliquota IVA ridotta, nella misura del 5%, mediante l istituzione di una nuova tabella, numero II-bis, allegata al D.P.R. n. 6/1972; la soppressione dell art. 1, co. 1, primo e secondo periodo, Legge 27/12/2006 n. 296, il quale conteneva una disposizione interpretativa circa il trattamento ai fini IVA delle prestazioni sociali rese dalle cooperative e, soprattutto, consentiva alle cooperative sociali di optare per il regime di maggior favore previsto per le, consentendo, di fatto, di scegliere tra l IVA al 4% e l esenzione ai sensi dell art. 10 del D.P.R. n. 6/1972; la decorrenza del nuovo regime IVA dalle operazioni inerenti ai contratti stipulati, prorogati o rinnovati dopo il 1 dicembre SINTESI DELLE NOVITÀ Dal combinato disposto delle norme, discende: A. innanzi tutto, la fuoriuscita dal regime agevolato dell aliquota IVA del 4% delle prestazioni sociali (elencate nel soppresso numero 41-bis, così come integrate dall art. 1, co. 1, primo periodo, Legge 296/2007) rese dalle cooperative sociali. Per l sociali tale regime era già stato abrogato, a decorrere dal 1/1/2014, a norma dell art. 1, comma 488, della legge n. 228/2012, così come modificato dall art. 1, comma 172 della legge n. 147/201; B. l applicazione dell aliquota IVA del 5% alle prestazioni richiamate nel nuovo numero 1, della Tabella A, parte II-bis, allegata al D.P.R. n. 6/1972, rese dalle sole cooperative sociali, sia sulla base di contratti di appalto e convenzioni, sia rese direttamente: in pratica a chiunque rese, purché in, anche questi ampliati, citato punto 1; C. l applicazione dal 2016 della riforma in esame. Prima di procedere ad un breve riepilogo del regime IVA vigente fino al 1/12/2015, nonché all illustrazione della disciplina sopra tratteggiata che, come evidenziato, regolamenta le operazioni poste in essere dalle cooperative sociali dal 1 gennaio 2016, si reputa opportuno evidenziare le ragioni che hanno condotto a questa scelta del nostro Legislatore. La variazione al precedente regime IVA è stata istituita al fine di evitare l apertura di una eventuale procedura di infrazione nei confronti dell Italia, da parte della Commissione Europea. Ricordiamo che, a seguito di una procedura EU Pilot con la quale la Commissione europea aveva rilevato l incompatibilità con l ordinamento comunitario della disciplina IVA concernente le cooperative in genere (comprese le cooperative sociali) svolgenti le prestazioni previste dal n. 41-bis della Tabella A, parte II, allegata al DPR 6/72 (prestazioni socio-sanitarie ed educative), i commi dal 488 al 490 della legge di stabilità 201 avevano assoggettato tali prestazioni ad aliquota del 10 per cento (in luogo del 4 per cento). Successivamente l articolo 1, comma 172, della legge n. 147 del 201 (stabilità 2014) aveva sostituito i commi 488 e 489 sopra descritti, di fatto ripristinando l aliquota IVA agevolata del 4% (di cui al CONFCOOPERATIVE PADOVA Cod. Fiscale PADOVA Corso Australia, 67/1 Tel Fax C.C.Post: n n. 41-bis) della Tabella A, parte II), limitatamente alle prestazioni dei servizi socio-sanitari e educativi resi dalle cooperative sociali e dai loro consorzi, sia direttamente nei confronti dei soggetti (minori, anziani, disabili, etc.), sia sulla base di convenzioni o appalti stipulati con soggetti terzi. Da tale data le cooperative non sociali non potevano più fruire del regime IVA agevolato del 4%. Tale operazione ha determinato l apertura di una nuova procedura EU Pilot (6174/14/TAXU), cui la norma ha inteso dare risposta mediante l istituzione di una nuova aliquota ridotta al 5%, compatibile con la normativa europea in materia di IVA: gli articoli 98 e 99 dalla direttiva IVA (ora direttiva 2006/112/CE) consentono infatti agli Stati membri la facoltà di applicare una o due aliquote ridotte. Avendo l Italia la sola aliquota ridotta del 10 per cento, la nuova aliquota del 5 per cento è da ritenersi compatibile con la predetta norma. L aliquota ridotta del 4% costituisce, infatti, una deroga specifica al momento dell emanazione della prima direttiva IVA. Considerato che il legislatore ha previsto che la nuova disciplina IVA si applica a decorrere dalle operazioni effettuate sulla base di contratti prorogati successivamente al 1 gennaio 2016, e considerato quindi l esistenza di un periodo transitorio, nel quale le operazioni inerenti a contratti stipulati, rinnovati o prorogati ante 1 dicembre 2015, ancorché effettuate e fatturate dal 1 gennaio 2016, dovranno seguire il regime IVA vigente fino al 1/12/2015, si ritiene opportuno riepilogare il suddetto regime. Regime IVA fino al 1/12/2015 Il numero 41-bis della Tabella A, parte II, allegata al D.P.R. n. 6/1972, ha disposto l applicazione dell aliquota IVA ridotta del 4% relativamente alle: prestazioni socio-sanitarie, educative, comprese quelle di assistenza domiciliare o ambulatoriale o in comunità e simili o ovunque rese, in favore degli anziani ed inabili adulti, di tossicodipendenti e malati di AIDS, degli handicappati psicofisici, dei minori, anche coinvolti in situazioni di disadattamento e di devianza, rese da cooperative e loro consorzi, sia direttamente che in esecuzione di contratti di appalto e di convenzioni in generale. Con l art. 1, comma 1, Legge 296/2006, è stata fornita un interpretazione autentica del, in quanto esso ha statuito che il numero 41-bis) della tabella A, parte II, allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 6, e successive modificazioni, si interpreta nel senso che sono ricomprese anche le prestazioni di cui ai numeri 18), 19), 20), 21) e 27-ter) dell'articolo 10 del predetto decreto rese in medesimo numero 41-bis) da cooperative e loro consorzi sia direttamente sia in esecuzione di contratti di appalto e di convenzioni in genere. Resta salva la facoltà per le cooperative sociali di cui alla legge 8 novembre 1991, n. 81, di optare per la previsione di cui all'articolo 10, comma 8, del decreto legislativo 4 dicembre 1997, n In sostanza, in virtù della suddetta norma interpretativa, è stata operata un attrazione di tutte le prestazioni elencate nei predetti numeri specificamente richiamati dell art. 10, alla sfera dell aliquota IVA al 4%, qualora rese da cooperative sociali e loro consorzi, a favore dei medesimi soggetti descritti al numero 41-bis, direttamente nei confronti degli utenti, ovvero in esecuzione di contratti di appalto e convenzioni in genere. E stata inoltre ribadita la facoltà per le cooperative sociali, in quanto di diritto, di scegliere la norma più favorevole, tra esenzione e applicazione IVA del 4%, in funzione della propria specifica situazione. Si ricorda che tale facoltà è stata introdotta dal tuttora vigente art. 10, co. 8, D.Lgs. 460/1997 ed è stata oggetto di chiarimento con la Circolare Ministeriale n. 168/E del 26/06/1998, la quale ha puntualizzato che la convenienza della scelta tra la disciplina del e quella recata dall art. 10 del D.P.R. n. 6/1972 non risulta immediatamente dal confronto fra i diversi regimi agevolativi, bensì dall'analisi concreta delle circostanze in cui il soggetto interessato svolge l'attività. Tale circolare ha inoltre chiarito la qualifica e la portata di detta facoltà, precisando che la scelta fra le diverse previsioni agevolative, anche se non è configurabile come opzione in senso tecnico e quindi non necessita di una comunicazione agli Uffici secondo le modalità indicate dal regolamento di cui al D.P.R. 10 novembre 1997, n. 442 disciplinante le opzioni, deve essere mantenuta per tutte le operazioni che il soggetto svolge nell'anno solare. Ciò risponde sia ad esigenze di cautela fiscale, che richiedono chiarezza e coerenza nei comportamenti dei contribuenti, sia alle caratteristiche del tributo, essendo l'i.v.a. un'imposta che si determina nell'arco di un intero periodo d'imposta e non per singole operazioni. Pertanto, qualora, ad esempio, la cooperativa sociale intenda applicare l'aliquota I.V.A. del 4% ad alcune prestazioni di carattere socio sanitario ed educativo, ai sensi della legge n. 81/1991, non potrà avvalersi nel corso dello stesso anno d'imposta delle disposizioni esentative previste dal D.P.R. n. 6 del 1972, art. 10 n. 27 ter), per altre prestazioni socio sanitarie, e n. 20), per ulteriori prestazioni educative. Dunque, dal chiarimento fornito dall Amministrazione Finanziaria, si è tratto il ragionevole convincimento che la facoltà di opzione per le cooperative sociali, a favore del regime dell esenzione o del regime dell imponibilità al 4%, fosse applicabile in senso verticale (ossia, per tipologia di prestazioni), e non in 2 senso orizzontale (sulla generalità delle prestazioni rese dalla cooperative), e che tale scelta dovesse essere mantenuta costante (per ogni tipologia di prestazioni) per tutto l anno solare. Ovviamente, l esenzione ai fini IVA risultava in ogni caso obbligatoria nelle ipotesi in cui il regime IVA del 4% non era previsto, come, ad esempio, nel caso delle prestazioni socio-sanitarie, disciplinate dal punto 27-ter dell art. 10 del D.P.R. n. 6/1972, rese nei confronti di migranti senza fissa dimora e richiedenti asilo. Tabella di riepilogo relativa al regime IVA vigente fino al 1/12/2015 Sociali non ( conclusi fino al 1/12/201) (per contratti conclusi dal 01/01/2014) punto 15 D.P.R. 6/72: Prestazioni trasporto di malati o feriti con veicoli equipaggiati, effettuati da imprese autorizzate e se autorizzate IVA 22% se non autorizzate se autorizzate IVA 22% se non autorizzate punto 18 D.P.R. 6/72 1 : Prestazioni sanitarie di diagnosi, cura e riabilitazione rese alla persona nell'esercizio di professioni e arti sanitarie soggette a vigilanza (in particolare, per cooperative sociali di servizi infermieristici) (l alternativa è sempre rimasta dubbia, nonostante l interpretazione estensiva fornita dall art. 1, co. 1 L. 296/2006, in quanto il punto 18 non richiama testualmente le ) IVA 4%, se rese in favore dei soggetti, se rese in favore di soggetti diversi da quelli punto 19 D.P.R. 6/72: Prestazioni di ricovero e cura rese da enti ospedalieri o da cliniche e case di cura convenzionate, nonché da società di mutuo soccorso con personalità giuridica e da, compresa la somministrazione di medicinali, presidi sanitari e vitto, nonché prestazioni di cura rese da stabilimenti termali IVA 4%, se rese in favore dei soggetti, se rese in favore di soggetti diversi da quelli 1 In molti casi rimane il dubbio che le cooperative sociali possano svolgere questo tipo di attività, puramente sanitaria nei confronti di tutti i soggetti. E consigliabile verificare le normative regionali in materia. 22 L aliquota al 4% si applica esclusivamente alle prestazioni sociali rese in punto 41bis della Tabella A parte II allegata al D.P.R. 6/72, ossia: anziani, inabili adulti, tossicodipendenti, malati di AIDS, handicappati psico-fisici, minori, minori in situazioni di disadattamento e devianza. Si rammenta che, in base al d.lgs. 460/97, le attività sanitarie per le possono essere esercitate solo se connesse all'attività istituzionale, oppure se rese a persone svantaggiate in ragione di condizioni fisiche, psichiche, economiche, sociali o familiari. Sociali non ( conclusi fino al 1/12/201) (per contratti conclusi dal 01/01/2014) punto 20 D.P.R. 6/72: Prestazioni educative, dell'infanzia e della gioventù e didattiche in genere anche per formazione e riconversione professionale, comprese prestazioni di vitto, alloggio, fornitura di libri e materiali didattici, rese da istituti o scuole riconosciuti da pubbliche amministrazioni e da IVA 4%, se rese in favore dei soggetti indicati nel punto 41- bis, se rese ad altri soggetti, da scuole riconosciute o rese in convenzione con enti pubblici di cui art.14 comma 10 L.57/9 (se scuole riconosciute o rese in convenzione con enti pubblici di cui art.14 comma 10 L.57/9 e da ) IVA 22% negli altri casi IVA 22% negli altri casi punto 21 D.P.R. 6/72: Gestione asili, case di riposo per anziani e simili, orfanatrofi, brefotrofi, colonie marine, montane e campestri, di alberghi ed ostelli per la gioventù. (l alternativa è sempre rimasta dubbia, nonostante l interpretazione estensiva fornita dall art. 1, co. 1 L. 296/2006, in quanto il punto 21 non richiama testualmente le ) IVA 4%, se rese in favore dei soggetti indicati nel punto 41- bis 4, se rese in favore di soggetti diversi da quelli punto 27-ter D.P.R. 6/72: Altre prestazioni socio-sanitarie di assistenza domiciliare o ambulatoriale, in comunità e simili, rese in favore degli anziani ed inabili adulti, di tossicodipendenti e malati di AIDS, degli handicappati psicofisici, dei minori, anche coinvolti in situazioni di disadattamento e di devianza, di persone migranti-senza fissa dimora-richiedenti asilo, di persone detenute, di donne vittime di tratta a scopo sessuale e lavorativo, rese da organismi di diritto pubblico, da istituzioni sanitarie riconosciute che erogano assistenza pubblica, previste dall art. 41 legge 8/78 e da di assistenza sociale IVA 4% Esenti art. 10, se rese a soggetti non 41-bis (migranti, persone detenute e donne vittime di tratta), se fatturate o addebitate direttamente all utente IVA 4% Esenti art. 10 se rese in favore di soggetti non 41- bis (migranti, persone detenute e donne vittime di tratta) IVA 22% (se rese direttamente da istituzioni sanitarie riconosciute di cui alla L.8/78 e da enti aventi finalità di assistenza sociale e da ) 4 Regime IVA dal 01/01/2016 Le novità apportate in materia dalla Legge di Stabilità 2016, già accennate in premessa, rappresentano importanti modifiche al regime vigente, foriere di significative conseguenze, sia sotto il profilo operativo, sia sotto il profilo economico, dato il mutamento di regime IVA che subiranno obbligatoriamente determinate prestazioni sociali, nonché la necessaria convivenza di regimi IVA (imponibilità al 5% ed esenzione), che verrà a sussistere nel caso di erogazione di prestazioni sia a soggetti, sia a gli, come di seguito meglio illustrato. Invero, il nuovo numero 1 della Tabella A, parte II-bis, allegata al D.P.R. n. 6/1972, stabilisce che sono soggette all aliquota IVA del 5% le prestazioni di cui ai numeri 18), 19), 20), 21) e 27-ter) dell'articolo 10, primo comma, rese in lo stesso numero 27-ter) da cooperative sociali e loro consorzi. Pertanto, il quadro normativo che si viene a delineare con il nuovo inserimento è il seguente: per quanto concerne l ambito soggettivo in funzione del prestatore, si osserva che la nuova agevolazione ripropone la precedente formulazione, limitando l adozione del novellato regime IVA alle sole cooperative sociali e loro consorzi, escludendo le cooperative diverse da quelle sociali, ivi comprese le cooperative. Tale limitazione, come sopra evidenziato, era già operante dal 1/1/2014, ai sensi dell art. 1, comma 488, della legge n. 228/2012, così come modificato dall art. 1, comma 172 della legge n. 147/201; quanto all ambito soggettivo in funzione dell utilizzatore, si evidenzia la più ampia platea dei soggetti nei cui confronti possono essere effettuate le prestazioni indicate nella nuova norma, in virtù del richiamo operato ai soggetti contenuti nel numero 27-ter dell art. 10, anziché a quelli precedentemente elencati nell abrogato 41-bis: infatti, oltre ad anziani, inabili adulti, tossicodipendenti, malati di AIDS, handicappati psicofisici, minori, anche coinvolti in situazioni di disadattamento e di devianza, sono state inserite le persone migranti-senza fissa dimora-richiedenti asilo, le persone detenute, le donne vittime di tratta a scopo sessuale e lavorativo; Pertanto, fino al 1/12/2015, le cooperative sociali, relativamente alle prestazioni socio-sanitarie ed educative previste ai punti 18), 19), 20), 21) e 27-ter) dell art. 10 del D.P.R. n. 6/1972, rese nei confronti di persone migranti-senza fissa dimora-richiedenti asilo, persone detenute, donne vittime di tratta a scopo sessuale e lavorativo, non potevano fatturare con l applicazione dell aliquota agevolata del 4%, ma dovevano utilizzare l esenzione IVA, ai sensi del citato art. 10. Si ricordano, a titolo di esempio, le somme erogate dalle Prefetture per l ospitalità dei migranti, richiedenti asilo. Dal 01/01/2016 queste prestazioni dovranno obbligatoriamente essere assoggettate, da parte delle cooperative sociali, ad IVA nella misura del 5%, mentre fino al 1/12/2015 erano esenti da IVA, ex art. 10, punto 27-ter del D.P.R. n. 6/1972. per quanto attiene l ambito oggettivo, in primo luogo si sottolinea che nel nuovo numero 1 della Tabella A, parte II-bis, allegata al D.P.R. n. 6/1972, è scomparso il riferimento generico alle prestazioni socio-sanitarie, educative, ecc.., e si rinvia specificamente alle prestazioni di cui ai numeri 18), 19), 20), 21) e 27-ter) dell art. 10 del D.P.R. n. 6/1972, prima richiamate nell abrogata norma interpretativa di cui all art. 1, co. 1, Legge 296/2006. Questa modifica non incide sulla tipologia di prestazioni rientranti nel campo di applicazione della nuova norma, poiché il menzionato art. 1, co. 1, Legge 296/2006 già attraeva nella sfera del numero 41-bis tutte le prestazioni indicate nei predetti numeri 18), 19), 20), 21) e 27-ter) dell art. 10, laddove queste ultime rappresentavano un insieme più ampio ed inclusivo del sottoinsieme delle prestazioni elencate nel numero 41-bis. Non si segnalano novità sostanziali neppure sulla modalità in cui queste prestazioni sono rese, da parte delle cooperative sociali. La formulazione della nuova disposizione non contiene alcun riferimento né al luogo, né alla tipologia di contratto cui sottendono le prestazioni. Pertanto, è possibile affermare che alle prestazioni citate si applichi l aliquota del 5% a prescindere dal luogo di svolgimento della prestazione (in comunità o simili, a domicilio, presso ambulatori, ecc..) ed a prescindere dal tipo di contratto (appalto, convenzione, rese direttamente all utente, ecc ). In sostanza, l applicazione dell aliquota IVA del 5% è ora obbligatoria per le prestazioni sociali sopra descritte, effettuate da cooperative sociali, in di cui all art. 10, n. 27-ter, D.P.R. n. 6/1972, sia che esse siano rese direttamente agli utenti, sia che esse siano rese a favore di essi tramite contratti di appalto o convenzioni con committenti pubblici o privati. Esemplificando, qualora la cooperativa gestisca una casa di riposo accreditata, fatturerà con IVA al 5% sia le somme incassate dall ente pubblico sia le somme incassate dall utente. 5 quanto alla scelta tra regime di imponibilità e regime di esenzione, con riferimento alle prestazioni svolte sulla base di contratti nuovi, prorogati o rinnovati con decorrenza dal 1/1/2016, la facoltà di scelta parrebbe preclusa, stante l abrogazione del secondo periodo del comma 1, art. 1 della legge 296/2006. A ben vedere, le nuove norme non sono ben coordinate, in quanto, se è vero che l art. 1 della Legge di Stabilità 2016, abroga l articolo 1, comma 1, della legge 27 dicembre 2006, n. 296, primo e il secondo periodo, è altrettanto vero che non viene modificato l art.10, co. 8, del D.Lgs. 460/1997, che, disciplinando il regime delle di diritto, prevede che sono fatte salve le previsioni di maggior favore relative agli organismi di volontariato, alle organizzazioni non governative e alle cooperative sociali di cui, rispettivamente, alle citate leggi n. 266 del 1991, n. 49 del 1987 e n. 81 del Si ritiene infatti che la facoltà di opzione offerta alle cooperative sociali ris
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